摘要：笔者多年的社会审计和政府审计经历，发现很多单位在收到财政专项资金，不知如何进行账务处理，不仅是企业，行政事业单位也存在同样的问题，笔者从会计制度的历史沿革及不同的会计制度角度阐述了财政专项资金的账务处理问题。 

关键词：行政事业单位  企业  财政专项资金  会计制度  账务处理 

笔者作为一名有十多年社会审计经历的注册会计师和三年政府审计经验的财政监督人员，在日常工作中，发现很多单位在收到财政专项资金时不知道如何进行账务处理。作为企业，收到的财政性资金基本上全部是专项资金，有的按《企业会计制度》计入专项应付款，有的按资金使用办法直接计入资本公积，后续则不再进行账务处理还有的曲解专款专用，直接在“专项应付款”科目中列支出，甚至有的单位将支出记一个流水账，视为专账核算，一些行政事业单位收到专项资金后，不分经费和专款，全部将资金计入事业收入，账务处理五花八门。笔者在执业过程中也查阅了很多资料，确实也没有专门的文件或制度对这些账务处理进行明确，相关资料散见于各时期的会计制度和各种专项资金的管理使用办法中。下面笔者根据十多年的执业经验和相关资料，与大家共同探讨收到财政专项资金的账务处理问题，以期对大家今后的工作有所帮助。

一、行政事业单位的财政专项资金账务处理 

针对事业单位，自从1993年会计制度改革以来，财政部根据试行的《事业单位会计准则》制定了《事业单位会计制度》。自1998年1月1日实行至今,针对行政单位，财政部则根据《中华人民共和国会计法》制定了《行政单位会计制度》，自1998年1月1日实行至今。

在《事业单位会计制度》中明确规定了拨入专款的账务处理，设置了“拨入专款”、“拨出专款”和“专款支出”会计科目。制度规定：“拨入专款”科目核算事业单位收到财政部门、上级单位或其他单位拨入的有指定用途，并需要单独报账的专项资金。收到专款时，借记“银行存款”科目，贷记“拨入专款”科目，缴回拨款时作相反的会计分录。平时，本科目贷方余额反映拨入专款累计数。年终结账时对已完工的项目，将“拨入专”科目与“拨出专款”、“专款支出”科目对冲，借记“拨入专款”科目，贷记“拨出专款”、“专款支出”科目，其余额按拨款单位资金管理使用办法规定办理。“拨入专款”科目应按资金来源和项目设明细账，进行明细。 

“拨出专款”科目核算主管部门或上级单位拨给所属单位的需要单独报账的专项资金。拨出专项资金时，借“拨出专款”科目，贷记"银行存款"科目。收回时，做相反的会计分录。 

“专款支出”科目核算由财政部门、上级单位和其他单位拨入的指定项目或用途并需要单独报账的专项资金的实际支出数。“专款支出”主要有科研课题经费、挖潜改造资金、科技三项费用等指定项目或用途的支出。按指定的项目或用途开支工料费时，借记“专款支出”科目，贷记“银行存款”、“材料”等科目，项目完工向有关部门单独列报时，借记“拨入专款”科目，贷记“专款支出”科目。“专款支出”科目按“拨入专款”的项目设明细账进行会计核算。 

在上述会计科目中，“专款支出”用列举的方式列出了三种形式的专款，科研课题经费、挖潜改造资金、科技三项费用，在科学技术突飞猛进和经济形势发生翻天覆地变化的今天，专款已不仅限于这三种形式，其他形式的专款笔者认为也可以参照这三种专款进行账务处理。

《行政单位会计制度》不像《事业单位会计制度》那样设置专门科目进行会计核算，再者说来，行政单位也不像事业单位，承担着一些研发任务，单位性质决定了其没有这部分职能，但其也有专项经费。《行政单位会计制度》对这部分专项经费的账务处理也进行了规定，通过“拨入经费”、“拨出经费”和“经费支出”设置二级会计科目进行核算。制度规定，“拨入经费”科目应按拨入经费的资金管理要求分别设置拨入经常性经费和拨入专项经费两个二级科目。二级科目下按“国家预算收支科目”的“款”级科目设明细账。行政单位收到非主管会计单位拨入的财政性资金，如公费医疗经费、住房基金等，应在“拨入专项经费”二级科目下按拨入的单位分别进行明细核算。“经费支出”科目应按经常性支出和专项支出分设二级科目，二级科目下按财政部门统一规定的“目”、“节”级支出科目设置明细账。“拨出经费”科目核算行政单位按核定预算拨付所属单位的预算资金。同时也应按拨出经常性经费和拨出专项经费分设二级科目，并按所属拨款单位设置明细账。 

读者如果仔细研读这两项会计制度，你会发现，这两项会计制度并没有规定基建项目资金应该怎样进行会计核算，也就是说这两项会计制度不核算基建项目。基建项目资金其实也是一种专项资金，专项用于核定的基建项目。对此财政部专门针对国有建设单位的基建项目制定了《国有建设单位会计制度》，这才是真正意义上我们平时说的“专账核算”除了基建项目，严格地说其他项目是不能单设账核算的，否则的话，就是违反《中华人民共和国会计法》，是账外账，基建项目专账核算是符合国家制定的会计制度的。

《国有建设单位会计制度》有其历史沿革，1986年财政部制定了《国营建设单位会计制度》，随着投资体制、财税体制和财务制度的变化，1995年财政部在其基础上修改、补充、制定了《国有建设单位会计制度》，自1996年1月1日执行。1998年1月1日，财政部印发了《国有建设单位会计制度补充规定》，2002年9月份，为了适应新形势下基本建设财务管理的需要，财政部又印发了《基本建设财务管理规定》，2003年12月份，财政部解释了《基本建设财务管理规定》执行中的有关问题。在这一系列的制度和通知中，明确了国有建设单位和使用财政性资金的非国有建设单位适用基建财务制度，实行基本建设财务和企业财务并轨的单位,不执行本规定。实践中，从账务处理上来看，对一个单位来说基建账还是一套辅助账，基建形成的资产最终还是要通过“交付使用资”和“固定资产”、“固定基金”科目转到单位的账套上来。 

二、企业的财政专项资金账务处理 

目前，企业执行的会计制度有三种，一是2007年1月1日施行的《企业会计准则2006》，又称新准则；二是2001年1月1是施行的《企业会计制度》；再就是2005年1月1日实行的《小企业会计制度》。这三种会计制度并存。新准则在上市公司、拟上市公司和国有大中型企业中实施，鼓励其他企业执行，原国家经贸委、原国家计委、财政部、国家统计局2003年制定的《中小企业标准暂行规定》(国经贸中小企[2003]143号)中界定的小企业执行《小企业会计制度》也可选择执行《企业会计制度》,其他企业执行《企业会计制度》的较多。在不同的会计制度下,其收到财政专项资金的账务处理是不同的。当前,财政部门扶持企业发展的专款形式是多种多样的,名称各异,归纳起来无外乎有这么三种：一种是挖潜改造资金；一种是科技三项费用；再一是财政贷款贴息资金。下面分别讨论不同的会计制度下收到财政专项资金的账务处理。 

一、 《企业会计准则2006》（简称新准则）。 

新准则借用国际会计准则的叫法为财政性资金起了个新名，叫政府补助，并为此专门制定了具体准则即企业会计准则第16号--政府补助。准则中明确了政府补助，是指企业从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产，不包括政府作为企业所有者投入的资本，又分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助，类似于挖潜改造资金。与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。 准则规定与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。具体账务处理如下:收到资金时，借记“银行存款”贷记“递延收益”形成资产时，借记“固定资产”贷记相关科目，资产使用时，借记相关损益科目贷记“累计折旧”政府补助计入当期损益，借记“递延收益”贷记“营业外收入”。与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理。 

一用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。收到时，借记“银行存款”贷记“递延收益”后期发生费用后，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”。 

二用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。收到时，借记“银行存款”，贷记“营业外收入”。 

二、《企业会计制度》 

《企业会计制度》第七十六条规定企业收到的专项拨款作为专项应付款处理，待拨款项目完成后，属于应核销的部分冲减专项应付款其余部分转入资本公积。第八十二条 规定资本公积包括资本，或股本，溢价、接受捐赠资产、拨款转入、外币资本折算差额等。拨款转入，是指企业收到国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款项目完成后，按规定转入资本公积的部分。制度规定“专项应付款”科目核算企业接受国家拨入的具有专门用途的款项，如专项用于技术改造、技术研究等的资金，以及从其他来源取得的款项。实际收到专款时，借记“银行存款”科目，贷记“专项应付款”，项目完成后，形成资产的部分，按实际成本，借记“固定资产”等科目，贷记相关科目。同时，借记“专项应付款”科目，贷记“资本公积--拨款转入”科目。由此看出，形成固定资产，就是资本公积中按规定转入资本公积部分的“规定”是前提。未形成资产需核销的部分，报经批准后，借记“专项应付款”科目，贷记有关科目，项目完成后，如有结余需上交的，借记“专项应付款”科目，贷记“银行存款”科目。该科目按专项应付款种类设置明细账，进行明细核算。“资本公积”科目核算内容也对上述内容进行了再明确。 

第六十七条规定还提到，属于应核销的部分，冲减专项应付款，“专项应付款”科目的核算内容中规定未形成资产需核销的部分，报经批准后，借记“专项应付款”科目，贷记有关科目。我们知道，企业的研究开发费通“管理费用”二级科目归集核算这部分费用不形成资产不符合会计制度中资产的要求这部分支出就应该属于需核销的部分，期末应借记“专项应付款”科目，贷记“管理费用--研发费”。另外，财政贴息资金也应按受益期，借记“专项应付款”贷记“财务费用”因为支付利息的时候，先在财务费用中归集，不形成资产，同时在财政贷款贴息资金的管理使用办法中，对此也有明确规定。 

三、《小企业会计制度》 

《小企业会计制度》其实就是浓缩或简化了的《企业会计制度》。制度规定，小企业可以按照本制度进行核算，也可以选择执行《企业会计制度》，但二者不能同时使用。可以看出，二者并没有什么实质性的区别，是相通的，根据管理的需要，可选择执行。 

《小企业会计制度》没有提到收到财政专项资金应怎样进行账务处理，也未设置“专项应付款”科目但并不表明政府不支持小企业发展，在政策扶持范围内的小企业，政府同样要进行引导、扶持。笔者认为，参照《企业会计制度》，执行《小企业会计制度》的企业，在收到财政专项资金时，可通过“其他应付款”科目核算，收到专款时，借记“银行存款”科目贷记“其他应付款--拨款单位”科目，后续账务处理参照《企业会计制度》执行，毕竟发生了业务还是要进行核算的。

上述赘述是笔者多年实践经验的一个总结、归纳，有的是制度规定，有的找不到依据，凭经验妄断，个人理解，不对之处，还请批评指正。 应该说十多年过去了，行政事业单位会计制度已跟不上经济形势的发展和需要，财政部门把更多的精力放在了企业会计制度的制定上，适应入关和国际接轨，行政事业单位的会计制度的改革有些滞后，这也应是下一步会计制度制定部门一个工作的方向。