营业外收支，顾名思义就是企业正常生产经营活动以外的收支，虽然该项收支金额较小，但由于属于企业正常经营活动以外的收入和支出，因此是审计、检查的重点关注的项目。并且会计核算的营业外收支的核算内容与《企业所得法》第八条的例外事项的并不完全重合，但容易产生税收风险。因此如何规范理解营业外收支核算内容，确保会计核算和税务处理依法合规也是企业财务人员面临的专业素养之一，本文仅就营业外收支相关问题进行探讨。

一、营业外收支概念

营业外收支是指企业发生的与日常经营活动无直接关系的各项收支。营业外收支虽然与企业生产经营活动没有多大的关系，但从企业主体来考虑，同样带来收入或者形成企业的支出，也是利润的增加或者减少因素之一，对企业的利润总额及净利润产生较大的影响，同时，营业外收支由于与日常经营活动无直接关系，因此属于企业会计核算和财务报告的敏感事项，也是税务检查的重点关注内容。

二、营业外收支的范围

（一）营业外收入范围

营业外收入主要指企业发生的营业利润以外的收入，主要包括非流动资产毁损报废利得、债务重组利得、与企业日常经营活动无关的政府补助、盘盈利得、捐赠利得、政府补助的稳岗补贴以及无法支付的应付款项等等。

1、非流动资产毁损报废损失，通常包括因自然灾害发生毁损、已丧失使用功能而报废的非流动资产所发生的清理产生的收益；

2、债务重组损失，是指重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现金资产的公允价值、所转股份的公允价值，或者重组后债务的账面价值之间的差额；

3、政府补助，指企业与企业日常经营活动无关的。从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产形成的利得；

4、稳岗补贴，指企业在考核年度裁员数量低于政府标准，政府部门无偿给予企业的就业支援补助；

5、捐赠利得，是指企业接受捐赠和债务豁免而产生的利得；

6、盘盈利得，指企业日常对于现金等资产清查盘点中盘盈的资产，经批准计入营业外收入的金额；

7、无法支付的应付款项，是指债权超过诉讼时效，但企业有证据表明确实无法支付或者无需支付的应付款项。

8、其他非生产经营活动收益，包括担保费收入、逾期未退包装物没收加收的押金、罚款净收入

（二）营业外支出范围

营业外支出主要指企业发生的营业利润以外的支出。主要包括债务重组损失、罚款支出、公益捐赠支出、非常损失、盘亏损失、非正常因素造成的停工损失、非流动资产的毁损报废损失、预计未决诉讼损失。通常包括以下项目;

1、非流动资产毁损报废损失，通常包括因自然灾害发生毁损、已丧失使用功能而报废的非流动资产所发生的清理损失；

2、债务重组损失，是指重组债权的账面余额超过受让资产的公允价值、所转股份的公允价值，或者重组后债权的账面价值之间的差额；

3、公益性捐赠支出，指企业对外进行公益性捐赠发生的支出；

4、非常损失，指企业对于客观因素造成的损失，在扣除保险公司理赔金额后的净损失；

5、非正常停工损失，是指自然事故等非正常因素引起的停工期间的损失；

6、特殊员工费用支出，是指为维护社会稳定而支付给非本公司员工的支出，比如买断工龄方式解除劳动合同人员的支出，扶贫帮困支出；

7、违约及罚款支出，包括合同违约金、赔偿款、税收滞纳金、行政性罚款、商业性罚款以及其他罚款；

8、预计未决诉讼损失；

9、盘亏损失；指企业日常对于现金等资产清查盘点中盘亏的资产，经批准计入营业外支出的金额；

10、其他非生产经营活动损失。

三、营业外收支的会计核算

按照《企业会计准则》及其指南规定，企业实际发生的营业外收支，应当在实际发生时根据实际发生额计入当期损益。企业应当设置一级会计科目“营业外收入”、“营业外支出”专门核算营业外收支经济业务事项。

（一）营业外收入，主要核算企业发生的营业利润以外的收益。并且根据需要设置“非流动资产毁损报废利得、债务重组利得、政府补助、捐赠利得、罚款利得”等二级明细会计明细科目分类核算相关经济业务事项。

（二）营业外支出，主要核算企业发生的营业利润以外的支出。并且根据需要设置“非流动资产毁损报废损失、债务重组损失、非常损失、捐赠支出、罚款支出”等二级明细会计明细科目分类核算相关经济业务事项。

实际会计核算过程中重点关注事项。

1、企业接受控股股东或非控股股东直接或者间接代为偿债、债务豁免或者捐赠，需要判断经济实质，如果经济实质表明属于资本性投入，应当将相关所得计入“资本公积”，而非“营业外收入”。

2、“确实无法支付的应付款项”，需要严格限定标准和决策程序，否则容易产生舞弊或者形成潜亏；债权债务非正常核销应建立备查账薄，逐笔登记核销情况；确实无法支付的证据依据要充分，比如司法机关、行政机关、鉴证机关、仲裁机关的法律性质文书，或者债权人豁免协议，情势变更或者不可抗力的实时证据等等。

3、罚款支出要分类管理，按照税法规定，行政性质罚款不能税前扣除，但是商业性质的罚款、违约金、赔偿款可以税前扣除。

4、制度规定要吃透，营业外收支其实涉及很多准则，比如债务重组利得与损失涉及《企业会计准则第12号-债务重组》；政府补助涉及《企业会计准则第16号-政府补助》，以及非流动资产毁损报废利得与损失还涉及相关具体会计准则。

5、非正常报废、处置的资产，如果购置时候进项税额已经抵扣的，在报废、处置时要将进项税额转出，计入资产清理的净损失。

四、企业所得税税收政策

（一）营业外收入政策，按照《企业所得税法》规定，除特殊行业外，全行业免税条款就是只有第七条和第二十六条。

1、第七条规定不征税收入有三项，即一是财政拨款；二是依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；三是国务院规定的其他不征税收入。该条规定财政部与国家税务总局在《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号），以及《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）对相关内容进行详细规定，所以“政府补助”、“稳岗补贴”是否需要不征税收入范围，需要与税务机关沟通。

2、第二十六条规定免税收入四项，一是国债利息收入；二是符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；三是在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；四是符合条件的非营利组织的收入。国务院在《企业所得税实施条例》第八十二、八十三、八十四、八十五条对该条文范围进行了详细的限定。

3、企业政策性搬迁涉及相关业务收入确认与支出扣除的税务处理执行国家税务总局《企业政策性搬迁所得税管理办法》（国家税务总局公告[2012]第40号）和《关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告[2013]第11号）。

4、企业取得财产转让收入的税务处理执行国家税务总局《关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局[2010]19号）规定，即企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式，还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。

综上所述，企业的营业外收入原则上都应计入应纳税所得收入计征企业所得税。

（二）营业外支出政策，《企业所得税法》、《企业所得税实施条例》以及国家税务总局的所得税扣除相关规定比较复杂，国家税务总局《新企业所得税法精神宣传提纲》（国税函[2008]159号）确定了税前扣除两原则即相关性和合理性原则，涉及特殊情况具体规定如下：

1、捐赠支出，《企业所得税法》第九条规定“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予扣除。”但《企业所得税法实施条例》在第五十一条、第五十二条对公益性捐赠的受赠团体范围进行详细规定，仅限于公益性社会社会团体组织或县级以上政府及其部门，并符合《公益事业捐赠法》的公益事业捐赠；《企业所得税法实施条例》第五十三条对计算标准进行明确，以企业年度会计利润为计算基数，而不是应纳税所得税额。国家税务总局又通过《关于企业扶贫捐赠所得税税前扣除政策公告》（国家税务总局公告[2019]第49号）、《关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知》（财税[2016]45号）、《关于公益性捐赠税前扣除资格确认审批有关调整事项的通知》（财税[2015]141号）、《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税[2010]45号）、《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]124号）、《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）等文件对捐赠支出进行规范，有兴趣的朋友可以深入研究上述文件，考虑内容较多，本文不再一一介绍上述文件。

2、赞助支出，《企业所得税法》第十条第（六）款规定，企业赞助支出不得税前扣除；《企业所得税法实施条例》第五十四条对赞助支出进行定义，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。如果界定是否与生产经营活动无关，请认真研读国家税务总局《新企业所得税法精神宣传提纲》（国税函[2008]159号）第十二款“税前扣除的相关性和合理性原则”。

3、滞纳金、罚金、罚款和被没收财物损失，《企业所得税法》第十条第（三）、（四）款规定，税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失不能税前扣除。在实际企业经营活动中，会存在两种性质的该类营业外支出，一类是行政性质该类非正常支出，比如行政罚款、刑事罚金，包括税收滞纳金、没收非法所得等等，应该属于《企业所得税法》第十条的范围，不得税前扣除；但还有一类属于商业性质的该类非正常支出，比如合同违约金、赔偿款以及商业性质罚款，该类性质支出通常发生于商业往来中，个人理解应符合税前扣除相关性和合理性原则，允许税前扣除。

4、特殊员工费用支出、预计未决诉讼损失，虽然《企业所得税法实施条例》在第九条规定企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则，但实际在确认税前扣除更多对预计经营活动事项采用实际发生制或者收付实现制，因此上述两项支出在实际发生时候才能扣除，在预计阶段需要做纳税调增。

五、营业外收支的风险

一直以来，营业外收支所核算的经济业务事项的业务比较特殊，虽然发生金额不大，但敏感度很高，有时候成为企业舞弊的重要项目。因此营业外收支是党内巡视、纪委、审计、检查重点关注的敏感区域，特别是近年来，党内巡视、纪检、审计、税务以及财务检查更加关注营业外收支的真实性、合法性，企业财务人员面临诸多财务风险和税收风险。

1、财务管理风险。一是营业外收支的项目种类繁多，特别是都属于非生产经营活动业务，一直是重点关注事项，财务规范压力大；二是资料管理风险，营业外收支事项业务内容敏感，特别是有些项目针对国有企业而言，属于高度敏感事项，比如行政罚款、滞纳金等，如何确保资料事项既符合财务管理规定，又保证不违纪追责，需要企业认真管理；三是部分项目是企业舞弊的重灾区，比如“确实无法支付的应付款项”调节利润等，给财务人员带来舞弊风险。

2、税务风险。财政部确定的会计核算口径与国家税务总局确定的纳税扣除口径不一致，按照规定会计核算必须按照《企业会计准则》以及财政部相关规定进行会计核算，税收缴纳必要按照税法相关规定进行，存在纳税调整理解差异风险，比如真实性和合理性的理解差异，容易产生税务风险，给税务机关留下自由裁量权空间。

3、国有企业违纪风险。国有企业对行政罚款、滞纳金、罚金比较敏感，很多企业纪委直接一票否决。只要有行政性质的罚款、滞纳金、罚金严格按照违反合规管理规定追责；而事实上行政机关自由裁量权过大和个别地方机关滥用，使企业一直处于弱势地位，这种根本问题一直未得到有效解决，因此企业列支该项支出需要谨慎。

六、争议问题探讨

1、商业性质的违约金、赔偿金、罚款的列支口径问题。会计核算将商业性质的合同违约金、赔偿金、罚款等支出列支“营业外支出”是否符合经济实质，值得探讨，首先商业性质的支出应属于与经营活动有关而非无关；其次个人觉得列支直接成本或者期间费用比营业外支出更合乎经济实质。

2、确实无法支付的应付款项与诉讼时效问题。会计核算对“确实无法支付的应付款项”设置严格的条件，对确认的证据和依据非常严格，有些证据确实难找；但从《民法总则》的诉讼时效角度来确认债权的诉讼时效消灭，证据容易很多。

3、会计核算规定与税法规定不一致问题。其实很多财务人员走入误区，以为财务会计与税务会计要一致，两者很难一致。其实财务会计制度依据是《会计法》、《企业会计准则》以及相关会计核算制度；而税务会计依据是《税收征管法》以及各相关税种的法规制度，两者是通过不一致的纳税调整来解决，而不是会计核算执行税务制度来解决。劳动保护支出会计核算应该遵守《企业财务通则》以及企业会计核算相关制度，而不是遵守《企业所得税法实施细则》以及相关配套制度。

4、营业外支出在会计核算上定义为与营业利润无关的支出；与企业所得税税前扣除相关规定定义的与经营活动无关的支出实质是两个不同的范畴，其中界限如何把握，需要结合具体实例进行把握。